Sprzedaż nieruchomości – moment powstania obowiązku podatkowego w VAT

dostawa sprzedaż nieruchomości VAT

W jednym z wpisów na starym blogu przywołałem dla Was ważny wyrok NSA, w którym wskazano, że sprzedaż mieszkania z miejscem parkingowym podlega opodatkowaniu jedną stawką podatku VAT.

Dzisiaj znowu rzecz o dostawie nieruchomości:

Pytanie: Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w VAT w przypadku dostawy nieruchomości?

Odpowiedź: Obowiązek podatkowy w przypadku dostawy nieruchomości powstaje z chwilą dokonania dostawy, czyli w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) jak właściciel.

Analiza: Od czasu nowelizacji ustawy o VAT, która weszła w życie w 2014 r., obowiązek podatkowy w przypadku dostawy nieruchomości powstaje na zasadach ogólnych, a więc stosownie do treści art.  19a ustawy o VAT – z chwilą dokonania dostawy, czyli w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością (towarem) jak właściciel (art. 7 ustawy o VAT).

Zagadnieniem spornym jest to, co w istocie należy rozumieć przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w przypadku dostawy nieruchomości.

Minister Finansów stoi na stanowisku, że dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) ma miejsce w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność, a więc w dniu podpisania aktu notarialnego (o ile wcześniej nie nastąpiło wydanie budynku lub lokalu albo nie nastąpiła zapłata)  – tak wskazano w broszurze wydanej przez MF zatytułowanej Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r. (strona 8).

W ocenie Ministra Finansów obowiązek podatkowy powstaje zatem:

 

albo w momencie zawarcia umowy sprzedaży

 

albo w momencie wydania budynku/lokalu

 

albo w momencie zapłaty (do wysokości zapłaty)

w zależności od tego, które zdarzenie ma miejsce wcześniej.

 

Minister Finansów podaje następujące przykłady:

 

podatnik sprzedaje (podpisanie aktu notarialnego) w dniu 5 stycznia lokal użytkowy. Zgodnie z zawartą umową wydanie następuje 20 lutego – w ocenie MF obowiązek powstanie w dniu 5 stycznia,

 

podatnik podpisuje umowę przedwstępną sprzedaży lokalu w dniu 5 stycznia. W tym samym dniu wydaje przyszłemu nabywcy lokal do użytkowania. Akt notarialny zostaje zawarty w dniu 3 lutego – w ocenie MF obowiązek powstanie w dniu 5 stycznia

 

podatnik podpisuje umowę przedwstępną sprzedaży lokalu w dniu 5 stycznia. Przyszły nabywca uiszcza w tym dniu 50 % ceny sprzedaży. Akt notarialny zostaje zawarty w dniu 3 lutego, a lokal zostaje wydany w dniu 4 kwietnia  – w ocenie MF obowiązek podatkowy powstaje w części uiszczonej zaliczki w dniu 5 stycznia, natomiast w pozostałym zakresie w dniu 3 lutego.

 

Takie też stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w indywidualnych interpretacjach podatkowych. Jako przykład przytaczam, co następuje:

Przenosząc zatem powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości nastąpi wcześniej niż faktyczne przekazanie przedmiotu umowy, to obowiązek podatkowy z tytułu transakcji sprzedaży powstanie w dniu podpisania aktu notarialnego (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt 1061-IPTPP1.4512.149.2016.1.IG).

W myśl cytowanych wyżej przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy lokali i budynków powstaje z chwilą dokonania dostawy tych budynków i lokali, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Co do zasady, będzie to miało miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie tych budynków lub lokali, obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty, obowiązek powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 lipca 2016 r., sygn. akt ITPP1/4512-294/16/KM).

 

Podobnie wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 grudnia 2011 r. (I SA/Lu 670/11), zgodnie z którym:

Zważyć przy tym należy, że fizyczne wydanie towaru nie jest niezbędne dla faktycznego (ekonomicznego) nim władania, w tym rozporządzania, obciążania i korzystania z tego towaru dla realizacji ekonomicznych celów z nim związanych. (…) W obecnych warunkach społeczno-gospodarczych zasadą jest, że zawarcie umowy notarialnej sprzedaży nieruchomości implikuje powstanie obowiązku podatkowego na zasadach art. 19 ust. 1 lub ust. 4 ustawy.

Odrębne stanowisko zaprezentowano w innych wyrokach sądów administracyjnych – i tak:

  • w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2012 r. (III SA/Wa 1326/11) wskazano, że:
W obrocie nieruchomościami obowiązek podatkowy VAT powstaje, niezależnie od regulacji prawa cywilnego, z momentem przekazania fizycznego władztwa. Istotne są skutki ekonomiczne i faktyczne przeniesienia władania nieruchomością, a nie samo zawarcie umowy sprzedaży.
  • analogiczne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2010 r. (I SA/Wr 1858/09) – zgodnie z nim:
Z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego zarówno wydanie towaru, jak i wykonanie usługi należy rozumieć jako czynności faktyczne. W sytuacji dostarczenia towaru do magazynu odbiorcy, wydanie towaru dokonuje się z chwilą objęcia towaru w posiadanie przez odbiorcę, czyli zwykle po wyładowaniu i pokwitowaniu odbioru. Natomiast w sytuacji odebrania towaru z magazynu dostawcy, wydanie towaru dokonuje się z chwilą załadowania i pokwitowania odbioru. Wydania rzeczy nie można natomiast utożsamiać z przeniesieniem własności rzeczy. Tym samym w przypadku dostawy nieruchomości, dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, wydanie towaru w rozumieniu u.p.t.u. może nastąpić w momencie innym niż sporządzenie aktu notarialnego czy zawarcie umowy sprzedaży bez zachowania aktu notarialnego.
  • podobnie podniesiono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2010 r. (I FSK 963/09):
Z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W unormowaniu tym chodzi zatem o aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym.
  • należy również przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2010 r. (I FSK 964/09), w którym podniesiono, że
Tym samym ustawodawca odstąpił od powiązania pojęcia wydania tego lokalu, w rozumieniu art. 19 ust. 10 ustawy o VAT z cywilistycznym ujęciem przeniesienia własności tego lokalu uregulowanego w ustawie o własności lokali. Zatem trafnie autor skargi kasacyjnej wywodzi, że odnośnie dostawy lokali garażowych, dla określenia chwili powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia moment sporządzenia aktu notarialnego ustanawiającego i przenoszącego odrębną własność do lokalu. Obowiązuje bowiem w tym zakresie zasada ogólna z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którą wydanie lokalu należy traktować jako czynność faktyczną, autonomiczną w stosunku do prawa cywilnego. Zatem przedmiot czynności opodatkowanej jest wydany w rozumieniu art. 19 ustawy o VAT wtedy, gdy nabywca uzyskuje możliwość faktycznego dysponowania rzeczą. Nie chodzi tu oczywiście o rozporządzanie rzeczą w znaczeniu prawnym. Takie warunki spełnia niewątpliwie przekazanie lokalu, czy też miejsca parkingowego protokołem zdawczo-odbiorczym.

 

Podobnie orzeczono w innych wyrokach w tym m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu456/13) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 530/12).

W świetle powyższego orzecznictwa istotne z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług nie jest to, kiedy nastąpiło zawarcie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, tylko to, kiedy doszło do „fizycznego” przekazania budynku lub lokalu, chyba że przed „fizycznym” przekazaniem nieruchomości doszło do zapłaty. W przypadku dokonania zapłaty całości lub części świadczenia (np. w formie zaliczki)  przed „fizycznym” przekazaniem nieruchomości – obowiązek podatkowy powstaje w momencie zapłaty do wysokości kwoty zapłaconej.

W świetle powyższego orzecznictwa zatem obowiązek podatkowy powstaje:

albo w momencie wydania budynku/lokalu
albo w momencie zapłaty całości lub części świadczenia (do wysokości zapłaty)

w zależności od tego, które zdarzenie ma miejsce wcześniej.

W mojej ocenie najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest przyjęcie interpretacji zaprezentowanej przez Ministra Finansów, a w ślad za nim, organów podatkowych. Pozwoli to na uniknięcie niepotrzebnych komplikacji, które mogłyby się pojawić, w przypadku zastosowania się do interpretacji przeważających w orzecznictwie.

 

Dołącz do newslettera
Skorzystaj z darmowych porad prawnych
i zapisz się do naszego newslettera!
Zapisz mnie!
Newsletter
//]]>